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CRITERIO INSTITUCIONAL SOBRE EL CONTRIBUYENTE EN LOS SERVICIOS QUE BRINDAN LOS CENTROS DE RECREO Y SIMILARES, LOS HOTELES, MOTELES, PENSIONES Y CASAS DE ESTANCIA TRANSITORIA O NO

DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTACION

MINISTERIO DE HACIENDA

RESUMEN EJECUTIVO: En relación con los servicios que brindan los centros de recreo y similares, los hoteles, moteles, pensiones y casas de estancia transitoria o no, es contribuyente del impuesto sobre las ventas, como impuesto al valor agregado, toda persona física o jurídica que se dedique de forma habitual, a organizar los recursos necesarios para que las casas, condominios o unidades construidas originalmente para ser utilizadas como unidades habitacionales, puedan ser alquiladas como espacios de estancia transitoria. A efecto de lograr el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias materiales, el sujeto pasivo está facultado, para repercutir el impuesto al sujeto que disfrute y goce las instalaciones.

NORMAS DE REFERENCIA: Artículo 17 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Artículos 1 incisos c) y ch); 4 de la Ley del Impuesto General sobre las Ventas

CRITERIO INSTITUCIONAL NO. DGT-CI-003-2012

DEL 08 DE FEBRERO DE 2012

Que los artículos 99 y 103 inciso e) de la Ley N° 4755 de 3 de mayo de 1971, Código de Normas y Procedimientos Tributarios, facultan a la Administración Tributaria para verificar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias, por todos los medios y procedimientos legales, permitiendo la interpretación administrativa de las disposiciones contenidas en dicho cuerpo legal.
Que el artículo 1 de la Resolución N° DGT- R-003-2011 de 4 de febrero de 2011, publicada en La Gaceta N° 43 de 2 de marzo de 2011, establece que la Dirección General de Tributación debe publicar los criterios institucionales de mayor relevancia en materia tributaria.

ANTECEDENTES

I.- Que el artículo 1 incisos c) y ch) de la Ley del Impuesto General sobre las Ventas, en adelante LIGSV, establece que los servicios que brindan los centros de recreo y similares, los hoteles, moteles, pensiones y casas de estancia transitoria o no, están gravados con este impuesto.
II.- Que el desarrollo inmobiliario experimentado en Costa Rica en los últimos años, especialmente en las zonas costeras y de mayor atractivo turístico, ha permitido a su vez, el desarrollo de nuevas actividades económicas otrora no usuales o conocidas en el medio empresarial costarricense, como por ejemplo, la industria del “property managment” o administración de propiedades de terceros, tanto para la manutención de los bienes tutelados bajo un contrato de administración de inmuebles como para el alquiler de tales bienes a terceros para el uso y disfrute temporal de tales bienes. El desarrollo inmobiliario ha permitido que muchas personas tanto nacionales como extranjeras, cuenten con “casas de playa” que utilizan, no para habitar permanentemente, sino para vacacionar u ocupar con fines vacacionales de manera regular o esporádica, lo que implica que tales espacios se encuentran desocupados la mayor parte del año. Tal desocupación ha dado lugar a una modalidad de actividad empresarial mediante la cual se aprovecha el tiempo “ocioso” de tales inmuebles, para alquilarlos a terceros en una forma bastante similar a quien alquila una habitación de hotel, motel, cabina u hostal.

III. Que la Administración Tributaria ha constatado que los propietarios de inmuebles que tienen vocación para ser utilizados como espacios de estancia transitoria por terceros, ceden o permiten su uso y explotación mediante diversos vehículos jurídicos: contratos de mandato, contratos de arrendamiento limitado, mediante simples autorizaciones o cláusulas que así lo permiten dentro de los contratos de administración; con el fin de habilitar el desarrollo de actividades de hospedaje similares a los hoteles, hostales y moteles, donde profesionales de la administración, o empresas dedicadas a la administración de condominios o en general bienes inmuebles, se dedican de forma habitual a organizar los recursos necesarios para que las casas, condominios o unidades construidas originalmente para ser utilizadas como unidades habitacionales, puedan ser alquiladas como espacios de estancia transitoria, de manera similar a como se ocupa la habitación de un hotel o motel.

IV. Que es la interpretación de esta Dirección que el legislador tributario pretendió gravar en el inciso ch) los servicios de todo establecimiento de hospedaje en general, conforme al sentido usual del término hospedaje y no limitado a un sentido técnico1[1]. Y es que conforme a los principios generales del derecho y a las más básicas normas de equidad y justicia, positivisadas en la Constitución Política donde, en opinión de esta Dirección, se estaría violentando el principio de igualdad ante la obligación de coadyuvar al mantenimiento de la cosa pública y de contribuir solidariamente conforme a una capacidad económica real, si no se incluyera a este tipo de inmuebles utilizados como espacios de estancia transitoria, de manera similar a como se ocupa la habitación de un hotel o motel, dentro del concepto usual de hospedaje.

En efecto, la actividad turística es una de las más dinámicas de la economía, de tal forma que continuamente surgen nuevos modos de prestación de este servicio. Los incisos mencionados del artículo 1 LIGSV, contienen una lista enumerativa que no se puede considerar cerrada, precisamente por la dinámica de este sector. El legislador grava la prestación de un servicio y se limita a mencionar los modos de prestación más conocidos en su momento histórico. No obstante, el derecho debe aplicarse tomando en cuenta la realidad cambiante del sector al cual se pretende regular. En este sentido, Andrés Gil Domínguez manifiesta: “... el derecho debe volver a la realidad, es decir, debe operar en cada caso concreto conforme al valor que los principios asignan a la realidad. No se puede controlar la validez de una norma teniendo en cuenta exclusivamente lo que ésta dice. (…) No basta una "validez lógica" es necesaria una "validez práctica". ¿Cuántas veces el significado en abstracto de una norma es diferente de su significado en el caso concreto?, ¿Cuántas veces las condiciones reales de funcionamiento de una norma tuercen su sentido, en ocasiones invirtiendo la intención del legislador? Siempre que se produce esta desviación, el "derecho viviente", o sea, el derecho que efectivamente rige, no es el que está escrito en los textos, sino el que resulta del impacto entre la norma en abstracto y sus condiciones reales de funcionamiento. (...)”2[2]



CRITERIO INSTITUCIONAL SOBRE EL CONTRIBUYENTE EN LOS SERVICIOS QUE BRINDAN LOS CENTROS DE RECREO Y SIMILARES, LOS HOTELES, MOTELES, PENSIONES Y CASAS DE ESTANCIA TRANSITORIA O NO

I. - Que el artículo 4º de la citada LIGSV dispone que “Las personas físicas o jurídicas, de derecho o de hecho, públicas o privadas, que realicen ventas o presten servicios en forma habitual, son contribuyentes de este impuesto.”

II - Que el artículo 17 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en adelante CNPT, establece que: Son contribuyentes las personas respecto de las cuales se verifica el hecho generador de la obligación tributaria. Dicha condición puede recaer: a) En las personas naturales, prescindiendo de su capacidad, según el Derecho Civil o Comercial; b) En las personas jurídicas, en los fideicomisos y en los demás entes colectivos a los cuales otras ramas jurídicas atribuyen calidad de sujeto de derecho; y c) En las entidades o colectividades que constituyan una unidad económica, dispongan de patrimonio y tengan autonomía funcional.”

III- Que en el caso del impuesto sobre las ventas, como impuesto al valor agregado que es, el empresario es el sujeto pasivo del impuesto, pues tiene la obligación de soportar el tributo y trasladarlo a la siguiente fase de producción del bien o de prestación del servicio gravado, constituyendo este un caso de contribuyente con poder – deber de traslación, aunque no sea su propia capacidad económica la que sea afectada, entrando claramente así en la categoría de sujeto pasivo en calidad de contribuyente.

IV- De conformidad con las normas citadas, es contribuyente de este impuesto, toda persona física o jurídica que se dedique, de forma habitual, a organizar los recursos necesarios para que las casas, condominios o unidades construidas originalmente para ser utilizadas como unidades habitacionales, puedan ser alquiladas como espacios de estancia transitoria.

V- A efecto de lograr el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias materiales, el sujeto pasivo está facultado, para repercutir el impuesto al sujeto que disfrute y goce las instalaciones.

Francisco Villalobos Brenes

Director General de Tributación



1[1] La siguiente referencia, usual referencia en la doctrina sobre el tema, es útil para ilustrar la cuestión: “El Tribunal Supremo, en sentencia de 17 de diciembre de 1957, entendió que la pesca de mejillones no estaba sujeta a un tributo – arbitrio sobre la pesca- cuya recaudación se destinaba a las Juntas de Puertos. La razón de la no sujeción era que los mejillones son moluscos y no pescados. Una interpretación científica de los conceptos pez y moluscos conducía a sujetar a tributación a los primeros y no a los segundos. Con posterioridad el propio Tribunal Supremo mantuvo la razón contraria, por razones compartibles, que son en síntesis: a) el decreto regulador del arbitrio identifica pesca y pescado ; b) esta identificación coincide con la interpretación usual y c) estando establecido el tributo con el fin de mantener y mejorar los puestos pequeros y de refugio, quebraría la justicia distributiva hacer de mejor condición una parte de la pesca, al eximirla de cargas fiscales sin fundamento para ello.” En Curso de Derecho Financiero y Tributario. Editoral Tecnos, Madrid 2001. Juan Martín Queralt y otros.

2[2]El derecho a la no discriminación: un fallo de la corte que genera horizontes impredecibles”. Publicación: LA LEY, 2000F, 126, Nota a Fallo, Buenos Aires. Ver también ZAGREBELSKY, Gustavo, "El Derecho dúctil", Editorial Trotta, España, 1999, p. 121.





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